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O contrato de arrendamento mercantil, também denominado “leasing”, é regulado pela Lei 6.099/1974, posteriormente alterada pela Lei 7.132/1983.



CONCEITO



Considera-se arrendamento mercantil o negócio jurídico realizado entre pessoa jurídica, na qualidade de arrendadora, e pessoa física ou jurídica, na qualidade de arrendatária, e que tenha por objeto o arrendamento de bens adquiridos pela arrendadora, segundo especificações da arrendatária e para uso próprio desta.



LEASING FINANCEIRO X LEASING OPERACIONAL



O leasing financeiro é a operação de arrendamento mercantil que transfere ao arrendatário substancialmente todos os riscos inerentes ao uso do bem arrendado, como obsolescência tecnológica, desgastes, etc.



Conforme dispõe o Regulamento anexo à Resolução 2.309/1996, do Banco Central (artigos 5º e 6º), alterado pela Resolução 2.465/1998, considera-se arrendamento mercantil financeiro a modalidade em que:


I – as contraprestações e demais pagamentos previstos no contrato, devidos pela arrendatária, sejam normalmente suficientes para que a arrendadora recupere o custo do bem arrendado durante o prazo contratual da operação e, adicionalmente, obtenha um retorno sobre os recursos investidos;


II – as despesas de manutenção, assistência técnica e serviços correlatos a operacionalidade do bem arrendado sejam de responsabilidade da arrendatária;


III – o preço para o exercício da opção de compra seja livremente pactuado, podendo ser, inclusive, o valor de mercado do bem arrendado.



Considera-se arrendamento mercantil operacional a modalidade em que:


I – as contraprestações a serem pagas pela arrendatária contemplam o custo de arrendamento do bem e os serviços inerentes à sua colocação a disposição da arrendatária, não podendo o valor presente dos pagamentos ultrapassar 90% (noventa por cento) do custo do bem;

II – o prazo contratual seja inferior a 75%(setenta e cinco por cento) do prazo de vida útil econômica do bem;

III – o preço para o exercício da opção de compra seja o valor de mercado do bem arrendado.
IV – não haja previsão de pagamento de valor residual garantido.

A NBC T 10.2 conceitua como arrendamento mercantil financeiro aquele em que há transferência substancial dos riscos e benefícios inerentes à propriedade de um ativo. O título de propriedade pode ou não vir a ser transferido. Arrendamento mercantil operacional é um arrendamento mercantil diferente de um arrendamento mercantil financeiro.



LANÇAMENTOS CONTÁBEIS



1. LEASING FINANCEIRO



De acordo com a NBC T 10.2, no começo do prazo de arrendamento mercantil, os arrendatários devem reconhecer, em contas específicas, os arrendamentos mercantis financeiros como ativos e passivos nos seus balanços por quantias iguais ao valor justo da propriedade arrendada ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento mercantil, cada um determinado no início do arrendamento mercantil.



Exemplo:



Valor do bem financiado: R$ 36.000,00, a ser pago em 36 parcelas mensais, iguais e sucessivas:



D – MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS (Imobilizado) R$ 36.000,00

C – FINANCIAMENTOS – LEASING (Passivo Circulante) R$ 12.000,00

C – FINANCIAMENTOS – LEASING (Passivo Não Circulante) R$ 24.000,00



DEPRECIAÇÃO



O valor depreciável de ativo arrendado é alocado a cada período contábil durante o período de uso esperado em base sistemática consistente com a política de depreciação que o arrendatário adote para os ativos depreciáveis de que seja proprietário.



Se houver certeza razoável de que o arrendatário virá a obter a propriedade no fim do prazo do arrendamento mercantil, o período de uso esperado é a vida útil do ativo; caso contrário, o ativo é depreciado durante o prazo do arrendamento mercantil ou da sua vida útil, dos dois o menor.



Esta depreciação seguirá o método usual – veja tópico “Depreciação”, nesta obra.



DEDUTIBILIDADE DA DEPRECIAÇÃO



Na apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro, a dedutibilidade da depreciação do bem está condicionada à observância do disposto no artigo 13, inciso III da Lei 9.249/95, ou seja, somente será dedutível a depreciação de bens relacionados intrinsecamente com a produção ou a comercialização de bens e serviços.



ENCARGO FINANCEIRO A APROPRIAR



Registra-se a diferença entre o valor total das contraprestações, adicionado do valor residual, e o valor do bem arrendado, como encargo financeiro a apropriar em conta retificadora das contraprestações a pagar, no passivo.



Exemplo:



Valor do bem arrendado: R$ 36.000,00

Valor total das parcelas (incluindo juros): R$ 45.000,00

Valor residual: R$ 5.000,00



Então teremos:



Valor total a ser pago (incluindo juros) = R$ 45.000,00 + R$ 5.000,00 = R$ 50.000,00

Encargo financeiro a apropriar: R$ 50.000,00 – valor do bem R$ 36.000,00 = R$ 14.000,00.



Contabilização:



D – ENCARGOS FINANCEIROS A APROPRIAR (Conta Redutora – Financiamentos – Passivo Circulante/Passivo Não Circulante)

C - FINANCIAMENTOS – LEASING (Passivo Circulante/Passivo Não Circulante)

R$ 14.000,00



APROPRIAÇÃO DO ENCARGO FINANCEIRO MENSAL



O encargo financeiro deve ser apropriado ao resultado, de acordo com o regime de competência, a débito da conta de despesa financeira e a crédito da conta de encargos financeiros a apropriar.



Exemplo:



D – DESPESAS FINANCEIRAS (Conta de Resultado)

C - ENCARGOS FINANCEIROS A APROPRIAR (Conta Redutora – Financiamentos – Passivo Circulante)

R$ 500,00



2. LEASING OPERACIONAL



Os pagamentos da prestação do arrendamento mercantil segundo um arrendamento mercantil operacional devem ser reconhecidos como despesa em base linear durante o prazo do arrendamento mercantil, exceto se outra base sistemática for mais representativa do modelo temporal do benefício do usuário.



Exemplo:



Contrato de arrendamento operacional, no valor mensal de R$ 1.000,00, sendo pago todo dia 15 do mês subseqüente ao arrendado.



O início do arrendamento ocorreu em 15 de setembro.



1. Apropriação no mês de setembro:



Cálculo do rateio:

Valor mensal devido: R$ 1.000,00

Número de dias transcorridos de 15/09 a 30/09: 30 – 14 = 16 dias

Nota: observe que o próprio dia do início de arrendamento conta para cálculo

R$ 1.000,00 : 30 x 16 dias = R$ 533,33



Lançamento contábil:



D - ARRENDAMENTO MERCANTIL (Conta de Resultado)

C – ARRENDAMENTOS A PAGAR (Passivo Circulante)

R$ 533,33



2. Por ocasião do pagamento da parcela de arrendamento, em 15/10:



D – ARRENDAMENTOS A PAGAR (Passivo Circulante)

C - BANCOS CTA. MOVIMENTO (Ativo Circulante)

R$ 1.000,00



3. Complemento do valor do arrendamento mensal devido no período de 01/10 a 14/10 (R$ 1.000,00 – R$ 533,33 valor já registrado na conta Arrendamentos a Pagar):



D - ARRENDAMENTO MERCANTIL (Conta de Resultado)

C – ARRENDAMENTOS A PAGAR (Passivo Circulante)

R$ 466,67



4. Apropriação do período 15/10 a 31/10:



Cálculo do rateio:

Valor mensal devido: R$ 1.000,00

Número de dias transcorridos de 15/10 a 31/10: 31 – 14 = 17 dias

Nota: observe que o próprio dia do início de arrendamento conta para cálculo

R$ 1.000,00 : 31 x 17 dias = R$ 548,38



Lançamento contábil:



D - ARRENDAMENTO MERCANTIL (Conta de Resultado)

C – ARRENDAMENTOS A PAGAR (Passivo Circulante)

R$ 548,38



ASPECTOS FISCAIS



De acordo com o artigo 356 do RIR/99, os valores relativos às contraprestações pagas ou creditadas por força de contratos de arrendamento mercantil são considerados como custo ou despesa operacional dedutíveis na apuração do lucro real da arrendatária.



DEDUTIBILIDADE A PARTIR DE 1996



A partir de 01.01.1996, para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro, as contraprestações de arrendamento mercantil somente serão dedutíveis quando se tratar de bens relacionados diretamente com a produção ou comercialização dos bens e serviços (artigo 13, inciso II da Lei 9.249/95).



CONFLITO ENTRE NORMA FISCAL E CONTÁBIL



O artigo 15 da Lei 6.099/1974 determina que o bem integrará o ativo da arrendatária por ocasião do exercício da opção de compra.



Esta norma conflita com o disposto na NBC T 10.2 – item 20, que estipula que o valor do bem arrendado (na modalidade de leasing financeiro) como ativos e passivos nos seus balanços por quantias iguais ao valor justo da propriedade arrendada, já a partir do início do prazo de arrendamento mercantil.



Entendemos que o artigo 15 da Lei 6.099/1974 se aplica somente à modalidade de arrendamento operacional, e não a de arrendamento financeiro, já que neste último a opção de compra é normalmente estipulada no contrato de forma compulsória (permitindo, assim, que a contabilização como ativo e passivo se processe no início do prazo de arrendamento mercantil).



COMPANHIAS ABERTAS



Os procedimentos relativos à contabilização do arrendamento mercantil, nas Companhias Abertas, são previstos no Pronunciamento Técnico CPC 06, aprovado pela Deliberação CVM 554/2008