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Os registros dos fatos contábeis são suscetíveis de erros, que poderão ou não interferir na apuração do resultado e, conseqüentemente, na base imponível do Imposto de Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) relativo ao exercício em determinado período.

Partindo do pressuposto de que a escrituração contábil é a fonte de informações para a apuração do lucro ou prejuízo fiscal, qualquer erro no registro de um fato, via de regra, poderá provocar o aumento ou diminuição do imposto devido em determinado exercício.

CRITÉRIO PARA UTILIZAÇÃO DA CONTA "AJUSTES DE EXERCÍCIOS ANTERIORES"

De acordo com a Lei da S/A (Lei 6.404/1976), o lucro líquido do exercício não deve estar influenciado por efeitos que pertençam a exercícios anteriores, ou seja, deverão transitar pelo balanço de resultados somente os valores que competem ao respectivo período.

Como ajustes de exercícios serão considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil, ou da retificação de erro imputável a determinado exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.

MUDANÇA DE CRITÉRIO CONTÁBIL

A modificação de métodos ou critérios contábeis poderá ter ou não efeitos relevantes e, também, poderá influenciar ou não a apuração do lucro líquido do exercício.

Observe-se que quando a modificação de métodos ou critérios contábeis afetar a apuração do lucro líquido do exercício, o efeito correspondente deverá ser lançado, conforme o caso, a débito ou a crédito da conta de "Lucros ou Prejuízos Acumulados".

Como exemplos de alterações de critérios contábeis:

a) alteração do método de avaliação dos estoques (do custeio direto para o custeio por absorção ou do Fifo para o médio, etc.);

b) passagem do regime de caixa para o de competência, na contabilização do Imposto de Renda (e outros passivos);

c) mudança no método de avaliação dos investimentos (do método do custo para o da equivalência patrimonial).

RETIFICAÇÃO DE ERROS DE EXERCÍCIOS ANTERIORES

A retificação de erros de exercícios anteriores poderá afetar, também, o lucro líquido do exercício. Nesse caso, o valor correspondente a retificação será lançado, conforme o caso, a débito ou a crédito da conta de "Lucros ou Prejuízos Acumulados". Note-se que os ajustes são aqueles resultantes de efeitos na retificação de erro imputável a determinado exercício anterior e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.

O contabilista deve ter bastante cautela e prudência para registrar ajustes por erros de exercícios anteriores diretamente na conta de Lucros Acumulados, e não se deve dar esse tratamento a pequenos valores.

ERROS COM CONTAS PATRIMONIAIS

Regra geral, os erros cometidos com contas patrimoniais, tais como inversão de lançamento, contrapartida a débito em conta indevida ou contrapartida a crédito em conta indevida, não provocam influência na determinação do lucro e, por inferência, no resultado tributável do exercício.

O reflexo na determinação do resultado do exercício, via de regra, só ocorre quando a contrapartida das contas patrimoniais transitar pelo balanço de resultados e, conseqüentemente, se traduzem em aumento, redução ou postergação do pagamento do Imposto de Renda.

AUMENTO INDEVIDO DO RESULTADO NA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL

Os erros contábeis mais comuns que se traduzem em aumento indevido do resultado podem ocorrer devido a:

a) despesa lançada a menor do que a efetivamente paga ou incorrida;
b) receita lançada a maior ou manutenção na contabilidade de valor de receita, cuja Nota Fiscal já foi objeto de cancelamento;
c) falta de registro referente a baixa de bens do ativo imobilizado.

Fora os casos exemplificados, existem outros que podem causar distorções na determinação do resultado.

PROCEDIMENTO CONTÁBIL PARA REGULARIZAÇÃO DO ERRO

Supondo-se que os erros que provocam aumento indevido do resultado tenham sido detectados após o encerramento do período, o procedimento contábil a ser seguido pela empresa será o seguinte:

a) lançamento de ajuste a débito da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores";
b) transferência do valor do ajuste da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores" para a conta "Lucros ou Prejuízos Acumulados";
c) diminuir do valor a ser retificado a parcela correspondente ao Imposto de Renda.

Exemplo:

Considerando-se que no ano-calendário de 2008 a empresa, inadvertidamente, não efetuou o registro contábil referente ao cancelamento de uma Nota Fiscal no valor de R$ 50.000,00, ocorrendo a sua regularização no período subseqüente, após o encerramento do balanço de 2008.

Os ajustes contábeis, no exemplo proposto, serão efetuados da seguinte forma:

D - Ajustes de Exercícios Anteriores (Patrimônio Líquido)
C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante)
R$ 50.000,00
Histórico: Valor relativo baixa da duplicata nº 15009 referente à Nota Fiscal nº 25097 de 30.12.2008, cancelada.

D - Lucros ou Prejuízos Acumulados (Patrimônio Líquido)
C - Ajustes de Exercícios Anteriores (Patrimônio Líquido)
R$ 50.000,00
Histórico: Transferência referente a ajustes efetuados no exercício de 2008.

D - Provisão Para Imposto de Renda (Passivo Circulante) R$ 12.500,00
D - Provisão Para a Contribuição Social (Passivo Circulante) R$ 4.500,00
C - Lucros ou Prejuízos Acumulados (Passivo Circulante) R$ 17.000,00
Histórico: Valor do Imposto de Renda e CSLL calculado sobre ajuste no resultado do ano-calendário de 2008.

Nota: considerou-se neste exemplo que a empresa é tributada pelo lucro real e que esteve sujeita ao adicional do Imposto de Renda de 10% no exercício de 2008.

Caso não haja saldo na conta de provisão para Imposto de Renda, em virtude da empresa já ter efetuado o pagamento do mesmo, o ajuste deverá ser efetuado, tendo como contrapartida as contas de Tributos a Compensar no Ativo Circulante.

REDUÇÃO INDEVIDA DO RESULTADO NA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL

Por sua vez, os erros de natureza contábil que implicam redução indevida do resultado, via de regra, são ocasionados por:

a) registro em duplicidade de uma nota fiscal de fornecedor;
b) subavaliação do estoque final de mercadorias, resultando em aumento excessivo do Custo das Mercadorias Vendidas;
c) inobservância do regime de competência na escrituração da receita, rendimento, custo ou dedução;
d) registro a débito em conta de resultado referente a conserto de bens do ativo imobilizado, que resulte em aumento da vida útil superior a um ano em relação a sua (s) data (s) de aquisição;
e) constituição da provisão para férias em valor superior ao devido, etc.

PROCEDIMENTO CONTÁBIL PARA REGULARIZAÇÃO DO ERRO

Na hipótese que os erros que provocaram a redução indevida do resultado tenham sido detectados após o encerramento do balanço, não sendo mais possível o estorno ou retificação dos lançamentos efetuados, o procedimento contábil a ser seguido pela empresa será o seguinte:

a) lançamento de ajuste a crédito da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores";
b) transferência do valor do ajuste da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores" para a conta "Lucros ou Prejuízos Acumulados";
c) contabilizar a parcela correspondente ao Imposto de Renda e Contribuição Social sobre o ajuste, caso houverem.

Exemplo:

A empresa desembolsou R$ 10.000,00 em 2008 na reforma de um veículo e, em decorrência dessa reforma, houve um aumento de vida útil superior a um ano.

O registro contábil foi feito erroneamente da seguinte forma:

D - Manutenção de Veículos (Conta de Resultado)
C - Fornecedores (Passivo Circulante)
R$ 10.000,00

No exercício seguinte, o erro foi detectado, não sendo mais possível estornar o lançamento, tendo em vista que o balanço já se encontra fechado. Os registros contábeis serão:

D - Veículos (Imobilizado)
C - Ajustes de Exercícios Anteriores (Patrimônio Líquido)

R$ 10.000,00
Histórico: Valor relativo a Nota Fiscal nº 1598 de 29/12/2008 da Reformadora Alfa Ltda. referente à reforma do caminhão MBB, placas XYZ9999, cujo lançamento ora regularizamos.



D - Ajustes de Exercícios Anteriores (Patrimônio Líquido)
C - Lucros ou Prejuízos Acumulados (Patrimônio Líquido)

R$ 10.000,00
Histórico: Transferência referente a ajustes efetuados no ano-calendário de 2008.

D - Lucros ou Prejuízos Acumulados (Patrimônio Líquido) R$ 3.400,00
C - Provisão Para Imposto de Renda (Passivo Circulante) R$ 2.500,00
C - Provisão Para a Contribuição Social (Passivo Circulante) R$ 900,00
Histórico: Valor do Imposto de Renda e CSLL calculado sobre ajuste no resultado do ano-calendário de 2008.

Nota: considerou-se neste exemplo que a empresa é tributada pelo lucro real e que esteve sujeita ao adicional do Imposto de Renda de 10% no exercício de 2008.